اقلام غیرعادی­باشد.درطولسهدههاخیربحثکیفیتسودموردتوجهخاصپژوهشگرانقرارگرفتهوتلاشبراینبودهاستکهبادستیافتنبهیکروشمنطقیومعتبر،کیفیت­سودموردارزیابیقرارگرفتهوعوامل تاثیر­گذاربرآنشناساییشود (دسایوهمکاران، ۲۰۰۹)^[۵۹].کیفیتسودزمانیمطرحمی­شودکهتحلیلگرانمالیتعیینکنندتاچهمیزانسودگزارششدهمنعکسکنندهسودواقعیاست. برداشتعمومسرمایه­گذارانازمفهومسودواقعیسودحاصلازعملیاتعادیاستکهقابلتکراردرسالهایمالیآیندهوایجادکنندهجریانهاینقدیاست. مفهومکیفیتسودبهدوویژگیسودمندیدرتصمیم­گیریوارتباطبینکیفیتسودوسوداقتصادیاشارهمی­کند.

۲-۴-۱-ظهورنظریهکیفیتسود
سودیکیازاساسی­ترینعناصرصورتهایمالیاستکههموارهموردتوجهقرارگرفتهاستوازآنبهعنوانمعیاریبرایارزیابیتداومفعالیتکارآییوبازنگریساختارقراردادهاینمایندگانواحداقتصادییادمی­ شود.شواهدنشاندادهاستکهسودحسابداریشاخصخوبیبرایبازده­هایسهاموپیشبینی­­جریانهاینقدیآیندهاست.امابهدلیلاستفادهازمحدودیتهایمحافظه­کاریواهمیتدرتعیینسودحسابداریبرخیازتحلیلگرانبهایننتیجهرسیدندکهسوداقتصادینسبتبهسودحسابداریشاخصبهتریبرایپیش­بینیجریانهاینقدیآیندهاست. سوداقتصادینیزاولینبارتوسطآداماسمیتتعریفشدوسپساینتعریفتوسطهیکس^[۶۰](۱۹۳۹) بسطدادهشد. اوسودرامبلغیتعریفکردکهشخصمی­تواندطییکدورهمصرفکندودرآخردورهدارایهمانرفاهیباشدکهدراولدورهداشتهاست.سودگزارششدهقدرتسودراآنچنانکهدرذهنمجسممی­شودنشاننمی­دهد. آناندریافتندکهپیش­بینیسودهایآیندهبرمبناینتایجگزارششدهکارمشکلیاست. علاوه براینتحلیل­گرانفهمیدندکهتجزیهوتحلیلصورتهایمالیشرکتهابهدلیلنقاطضعفمتعدددراندازه­گیریاطلاعاتحسابداریکارمشکلیمی­باشد. سوالاساسیایناستکهچراتحلیلگرانمالیدرارزیابیخودازسودخالصگزارششدهویاسودهرسهمشرکت (بدونتعدیل )استفادهنمی­کنندوجانباحتیاطرارعایتمینمایند. پاسخایناستکهدرتعیینارزششرکتنهتنهابهکمیتسودبلکهبایدبهکیفیتآننیزتوجهشود. منظورازکیفیتسودزمینهبالقوه­یرشدسودومیزاناحتمالتحققسودهایآتیاست. بهبیاندیگرارزشیکسهمتنهابهسودهرسهمسالجاریشرکتبستگینداردبلکهبهانتظارازآیندهشرکتوقدرتسودآوریسالهایآیندهوضریباطمیناننسبتبهآنبستگیدارد.عناصرکیفیتسودازارقامسودازطریقانتخاب­هایمدیرانوحسابدارانبیناصولپذیرفتهشدهحسابداریوقضاوت­هایشخصیمدیراندرموردرویه­هایبهکارگرفتهشدهبرایثبتاطلاعاتحسابداریتحتتاثیرقرارمی­گیرد. گاهیاوقاتمدیریتبنگاهاقتصادیازانتخاب­هایحسابداریبرایدستکاریسودهاوگمراهکردنکاربرانبهرهمی­گیرد. افزونبراینمدیرانممکناستعناصرسودهارابرایبهترازواقعنشاندادنوضعیتبنگاهاقتصادیدستکاریکنندوبااینکارکیفیتسودگزارششدهرابهحداقلمی­رسانند.زیراکسانیکهبرایتصمیم­گیریهایخودبهسودهایمزبوراتکامی­کننددچاراشتباهشدهوتحلیل­گرانمالینیزنمی­توانندپیش­بینیصحیحیازتوانسودآوریبنگاهاقتصادیدرآیندهانجامدهند. سیگال^[۶۱] (۱۹۷۹) معتقداست:ارقامسودبایدصداقت،قابلیتاطمینانوقابلیتپیش­بینیداشتهباشند. صداقتیعنیبایدبهدورازهرگونهپیش­داوریودستکاریبرنامه­ریزیشدهبرایمطلوب­نشان
دادنوضعیتبنگاهاقتصادیباشدوقابلیتاطمیناننیزیعنیاینکهارقامسودهایگزارششدهبایدارزیابی
درستیازقدرتسودآوریشرکتارایهدهندونیزبتوانازطریقآنهاروندسودآوریآیندهراپیش­بینینمود.
کیفیتسودرامی­توانبه پایداریسودوسودمنعکسکننده­یمعاملاتاقتصادیمربوط،تقسیمکرد. پایداریسودبهمعنیتکرارپذیری (استمرار) سودجاریاست. هرچهپایداریسودبیشترباشدیعنیشرکتتوانبیشتریبرایحفظسودهایجاریداردوفرضمی­شودکیفیتسودشرکتنیزبالاتراست. همچنینهرچهسودحسابداریکهگزارشمی­شودمنعکسکننده­یمعاملاتواقعیاقتصادیموجودباشدبههماناندازهکیفیتسودنیزافزایشمی­یابد ( مکنیچالس، ۲۰۰۲)^[۶۲]
۲-۴-۲-روشهایارزیابیکیفیتسود
بهطورکلیچهارروشبرایارزیابیکیفیتسودبهشرحزیرمطرحاست:
۱)روشمبتنیبرمربوطبودنباارزشسهام:دراینروشارتباطبینمقادیرمختلفسودوقیمتسهام (بازار) بهکمکرگرسیوناندازه­گیریمی­شود. هرچهمیزانضریبهمبستگیتعدیلشدهبیشترباشدسودمتغیرمرتبط­ترباارزش سهاماست(بارس وهمکاران۲۰۰۱^[۶۳]).
۲)روش مبتنی برمحتوای اطلاعاتی :در این روش ارتباط بین تغییرات قیمت یابازده سهام باسطوحیاتغییراتغیرمنتظره­یمقادیرمختلفسودبه­کمکرگرسیوناندازه­گیریمیشود. هرچهمیزانضریبهمبستگی
تعدیلشدهبهیکنزدیکترباشدنشاندهنده­یباراطلاعاتیبیشتریاست(بارس وهمکاران۲۰۰۱)^[۶۴] ۳)روشمبتنیبرتواناییپیشبینی: دراینروشمهمآناستکهمقادیرگذشتهسودبتواندمقادیرآیندهراپیشبینیکند.هرچهمیزانقدرمطلقمیانگینخطایپیشبینی­کمترباشدآنمقدارتواناییپیش­بینیبیشتریدارد.
۴)روش مبتنی برسود اقتصادی: دراینروشبیشترمعیارهایمبتنیبرپیش­بینیهزینه­یسرمایهمدنظرقرارمی­گیرد. استنباطایناستکهاینارقامکیفیتبالاترینسبتبهسودحسابداریدارند. معیارارزشافزودهاقتصادیازجملهمعیارهاییاستکهبراینروشاتکادارد (کارنلولاندسمن^[۶۵]۲۰۰۳)
۲-۵-کیفیت اطلاعات مالی واقلام تعهدی اختیاری (مدیریت سود)
اقلامتعهدیرامیتوانبهاجزایاختیاریوغیراختیاریتفکیککرداجزایاختیاریاقلامتعهدیعبارتنداز:
اقلامتعهدیاستکهمدیریتمیتواندکنترلهاییرویآنهااعمالکند.
اجزایغیراختیاریاقلامتعهدی : عبارتندازاقلامتعهدیاستکهمدیریتنمیتواندکنترلهاییرویآنهااعمالنماید.
عواملتاثیرگذاربراقلامتعهدیحسابداریدرکشورهایگوناگونعبارتنداز:
نسبتبدهیبهسرمایه۲-اندازهشرکت۳-پاداش۱-
باافزایشنسبتبدهیبهسرمایه،مدیریتسودمثبتبیشترخواهدشد.بابزرگشدناندازهشرکت­نیزمدیریتسودمثبتبیشترخواهدشدوباافزایشنرخموثرمالیاتمدیریتسودمنفیبیشترخواهدشد.
۲-۵-۱-نقشواهمیتاقلامتعهدی:
یکیازنقشهایمهماقلامتعهدیانتقالیاتعدیلشناساییجریانهاینقدیدرطولزمانمیباشد .به­طوریکهاعدادتعدیلشدهبهترعملکردشرکتراارزیابیکنداقلامتعهدیاغلببراساسمفروضاتوبرآوردهامیباشندکهاگراشتباهباشندبایددرسودواقلامتعهدیآیندهتصحیحشوند. بنابراینکیفیتاقلامتعهدیوکیفیتسوددرهنگاممواجهباخطایبرآوردکاهشمییابد .بعنواننمونهازدیدگاهپالپو^[۶۶]خطایبرآوردبهعنوانعاملیاستکهکیفیتحسابداریراکاهشمیدهد.اواعتقادداردصحتودرستیودقتبرآوردبهویژگیهایشرکتازقبیلپیچیدگیمعاملاتوتواناییپیشبینیمحیطشرکتبستگیدارد . اقلامتعهدیموجبتغییریاتعدیلدرشناساییجریانهاینقدیدرطولزمانمی­شوندوبنابرایناقلامتعدیلشده (سود ) عملکردشرکترابهترارزیابیمیکنند. اعتقادبرایناستکهخطاهایبرآورداقلامتعهدیواصلاحاتبعدیآنهانوعیپارازیتتلقیومنجربهکاهشسودمندیاقلامتعهدیمیشوند(چن ^[۶۷]وهمکاران ،۲۰۱۲)
اقلامتعهدیتفاوتبینسودحسابداریوجریانوجوهنقدحاصلازعملیاترابیانمی­کنند(هیلی ۱۹۸۵)^[۶۸]
اقلامتعهدیاختیاریاقلامیاستکهمدیریتبرآنهاکنترلداردومی‌تواندآنهارابهتاخیراندازدویاحذفکندویاثبتوشناساییآنهاراتسریعکند. ازآنجاییکهاقلامتعهدیاختیاریدراختیاروقابلاعمالنظرتوسطمدیریتاستازتعهدی‌‌هایاختیاریبهعنوانشاخصیدرکشفمدیریتسوداستفادهمی‌شود.درفرایندگزارشگریمالیبنگاه‌‌هایاقتصادی،مدیرانمی‌توانندبااستفادهازاقلامتعهدیاختیاری،مدیریتسودرااعمالکنند(مشایخیودیگران ۱۳۸۴).فرایند اندازه ­گیری سود و نتیجه­ آن نقش مهمی در اداره­ی شرکت دارد و معمولاً کاربران صورتهای مالی اهمیت زیادی برای آن قائلند. از آنجا که محاسبه­ی سود بنگاه اقتصادی متأثر از روش های برآوردی حسابداری است و تهیه­ صورتهای مالی به عهده مدیریت واحد تجاری است، ممکن است بنا به دلایل مختلف، مدیریت اقدام به مدیریت سود نماید (ولی زاده لاریجانی، ۱۳۸۷).
‌ اقلامتعهدیاختیاریشاملاقلامتعهدیاختیاریکوتاهمدتواقلامتعهدیاختیاریبلندمدتمی­باشداقلامتعهدیاختیاریکوتاهمدت،اقلامیهستندکهتحتتاثیرحسابهایسرمایهدرگردشبودهوتغییراتدردارایی­هاوبدهی­هایجاری­رامنعکسمی­کننداقلامتعهدیاختیاریبلندمدت­شامل­استهلاک،ذخایر،تجدیدارزیابیداراییهاوتعدیلاتمربوطبهارزشمنصفانهاوراقبهادارمیباشند.
اقلامتعهدی رابیشتربدینصورتتعریفکرده‌اندکهگویایتفاوتبینسودحسابداریوجزءنقدیآناست.به‌بیاندیگرتفاوتمیان،زمان­بندیجریانهاینقدیوزمان­بندیشناختمعاملاتاست (علی‌آبادیونوری‌فرد، ۱۳۸۸).اماتعریفیکهباآنبتوانماهیتاقلامتعهدیراتوصیفکردایناستکهاقلامتعهدیبهمعنیاقلامایجادشدهولیموعدنرسیدههستند (تیموری، ۱۳۸۶).
هیات تدوین استانداردهای حسابداری مالی^[۶۹] اشاره می کندکهسرمایه‌گذارانوبستانکارانبهجریانهاینقدآیندهوتواناییشرکتدرتولیدجریانهاینقدمطلوبعلاقهدارند. اینتمایلازعلاقهنسبتبهاطلاعاتدرمورددرآمدنشات­گرفته­استتابه‌طورمستقیمدرموردجریانهاینقد. اقلامتعهدیدرواقععملکردشرکترابهترازاطلاعاتمربوطبهدریافتهاوپرداختهاینقدیجاریارائهمی‌کنند.هیاتتدویناستانداردهایحسابداریمالیدربیانیهمفهومیشماره ۱حسابداریمالیبیانمی‌کندداده‌هاییکهاستفاده‌کنندگانازصورتهایمالیراقادربهپیش‌بینیجریانهاینقدآیندهمی‌سازدبرایسرمایه‌گذارانوبستانکارانمفیداست (اطلاعاتکاربردیفراهممی‌سازد).هیاتتدویناستانداردهایحسابداریمالی (۱۹۷۸) اشارهمی‌کندکهگزارشهایمالیبایداطلاعاتموردنیازسرمایه‌گذارانوبستانکارانرافراهمسازدتابهآنهادرتعیینمبلغ،زمانبندیوقطعیتداشتنجریانهاینقدموردانتظارکمککند.سرمایهگذاران،بستانکارانودیگراستفاده‌کنندگاننیازبهاطلاعاتیدارندکهآنهارادرانتظارمعقولشاندرموردپیش‌بینیجریانهاینقدآیندهکمکوریسکناشیازتفاوتزمانومبلغدریافتهاوپیش‌بینی‌هارابررسیکند."استرلینگ”^[۷۰]سودمندیاطلاعاترابرایطرح‌ریزیسیستمحسابداریپیشکشیداومی­گویدکهباتوجهبهتنوعگروههایاستفاده‌کنندهازاطلاعاتحسابداریوتنوعنیازهایاطلاعاتیآنهاوناممکنبودنارائهتمامیاطلاعاتموردنیازآنهاکاربردمعیارفوقاینامکانرابرایمافراهممی‌سازدکهبرانواعیازاطلاعاتدرسیستمحسابداریتاکیدکنیمکهاثربخشیآنهادرتامینهدفهایتصمیم‌گیرندگانبهاثباترسیدهاست(تهرانیوفنیاصل، ۱۳۸۶).اقلامتعهدینقشمهمی­رادرفرایندارزش­گذاریبازیمی‌کنند.زیرامشکلاتزمان­بندیونبودانطباقنهفتهدرارقاموجهنقدراکاهشمی‌دهند. امااتکاپذیریومفیدبودناقلامتعهدیموردتردیداست.چراکهمدیرانباتوجهبهذهنیوبرآوردیبودنایناقلامقادرندآنهارادستکاریکنندتاسودگزارش‌شدهراسازگاربااصولپذیرفته‌شدهحسابداریومطابقمیلخودتعدیلکنند. ازاین‌روباوجوداتفاق‌نظردرموردسودمندیاقلام­تعهدیدرپیش‌بینی‌هاوتصمیم‌گیری­هامخالفانیدربینصاحبنظرانوجوددارد (عرب‌مازاریزدیوهمکاران، ۱۳۸۵).یکیدیگرازعواملتاثیرگذاردرکاهشکیفیتاقلامتعهدیازنظرخواجویوهمکاران (۱۳۸۹)،تاثیریاستکهمحافظه‌کاریبرپایداریسودمی‌گذارد. بهتریننوعمحافظه‌کاریمقابلههزینه‌هایجاریبادرآمدهایجاریاست. ایندرحالیاستکهمحافظه‌کاریبه‌سببشناساییسریعترزیان­هاوکاهشارزشداراییهاموجبمی‌شودبخشیازهزینه‌هایدوره‌هایآیندهبادرآمدهایدورهجاریمقابلهشوند. چنینتطابقمحافظه‌کارانه‌اینوسانبیشتریدرسودایجادمی‌کندوباعثمی‌شودسودهاناپایدارترشوند.بین­محافظه‌کاری­باپایداری­سودارتباط­منفی­ومعنی­داری­وجود­دارد.اسلون ^[۷۱]باتوجهبهادبیاتتحلیلصورت­هایمالیاستدلالمی‌کندکهچوناقلامتعهدینسبتبهجریاننقدیبهمیزانزیادیدارایذهنی‌گراییاست­احتمالبیشتریوجودداردکهتحتتاثیرهدف­هایاختیاریمدیرقرارگیردویاشاملاقلامتعهدیغیرعادیباشدکهبه‌ندرتدردوره‌هایعادیتکرارمی‌شود. اقلامتعهدیدرمقایسهباجریاننقدیتوانپیش‌بینی‌کنندگیکمتریدارد. به‌طورخلاصه­استدلالاسلونازقدرتپیش‌بینی‌کنندگیکمتراقلامتعهدینسبتبهجریاننقدیحکایتدارد. ایناستدلالبرگرفتهازایندیدگاهاستکهباتوجهبهآزادیعملنسبیمدیراندربه‌کارگیریروشهایمختلفبهشکلقانونیودرچارچوباصولپذیرفته‌شدهحسابداریچنینبه‌نظرمی‌رسدکهاقلامتعهدی،حاصلاعمالمتهورانهمدیریتدرشناساییثبتوگزارشرویدادهاودست­مایهمدیراندرتحریفصورتهایمالیاست. ازاین‌رواتکاپذیریومفیدبودناقلامتعهدیبهمیزانزیادیموردتردیدقرارمی‌گیرد (هاشمیوهمکاران، ۱۳۸۹).
به‌دلیلآنکهاقلامتعهدینیازمندمفروضاتوپیش‌بینیجریان­هاینقدآیندهاستبنابراینکیفیتاقلامتعهدیوسودباافزایشدرخطایپیش‌بینیمقداراقلامتعهدیکاهشمی‌یابد. اقلامتعهدیتعدیل­هایموقتیهستندکهسعیدربرطرفساختنمشکلاتمربوطبهزمان­بندیجریانهاینقدیوتحققدرآمددارند. به‌طورکلیمی‌توانگفتکههرچهسودتعهدیبهجریانهاینقدینزدیکترباشدکیفیتسودبالاتراست. سطحبالایاقلامتعهدیمنجرکاهشکیفیتاقلامتعهدیمی‌شود. بهبیاندیگرافزایشدرمیزاناقلامتعهدیمشکلاتبیشتریدرزمان­بندیوتطابقجریانهاینقدیایجادمی‌کند. به‌رغمتلاشاقلامتعهدیدربهبوداینامر،اینمنافعبهقیمتخطایبرآوردیاستومیانسطحاقلامتعهدیواینخطانوعیرابطهمثبتوجوددارد(دیچو وهمکاران ۲۰۰۲)^[۷۲]. بنابرایناقلامتعهدیبیشتربهمعنیکیفیتکمتروپایداریکمترسوداست .
بررسینظرهاونتایجتحقیقاتدرمورداقلامتعهدی­نشانمی‌دهدبی‌اطمینانیموجوددرموردایناقلام کاهش موجب­مطلوبیت آنها می شود. خوانسالار^[۷۳](۲۰۰۲)طیپژوهشی­بهبررسیتاثیردرجهاطمینانمربوطبهاقلامتعهدیدرپیش‌بینیجریانهاینقدیآیندهپرداخت. درجهاطمینانبرایاقلامتعهدیبامعیارهاینزدیکیبهارزشبازاروپتانسیلکمدردستکاریودرسهسطح (بالا،متوسطوضعیف) درنظرگرفتهشد. بالاتریندرجهاطمینانمربوطبهاقلامتعهدیمالی،پایین­ترینمربوطبهاقلامتعهدیغیرتجاریواقلامتجارینیزدارایاطمینانمتوسطبودند. نتایجنشاندادهرچهدرجهاطمیناناقلامتعهدیبالاترباشدپیش‌بینی‌هابهترخواهدبود.چن وهمکاران^[۷۴] در سال( ۲۰۱۲) نشان دادندکه هرچهسطحبراوردهادرمورداقلامتعهدیبیشترباشددقتپیش‌بینیسودتعهدیآیندهکمترمی‌‌شودکهناشیازکاهشپایداریسوداست .
به‌دلیلاهمیتاقلامتعهدیدرفرایندگزارش­دهیدرحسابداریبه‌نظرمی‌رسدتمرکزبایددرجهتایجاداطمینانبرایایناقلامباشد. همان‌طورکهگفتهشدیکیازمواردنگرانی،بحثمدیریتسوداست. سئوالیکهمطرحمی‌شودایناستکهچگونهمی‏توانازسرمایه‌گذاراندربرابردستکاریسودومدیریتسودکهبهگفتهدخالتهدفمندمدیراندرفرایندگزارشگریمالیبرون‌سازمانیبه‌منظورتحصیلمنافعشخصیاست­حمایتکرد(شیفر۱۹۸۶^[۷۵])
۲-۶-صورت های مالی تجدید ارائه شده وکیفیت اطلاعات مالی
تجدیدارائه^[۷۶]،پذیرشاظهارغلطوبا‌اهمیتدرصورتهایمالیدورهقبلاست.‌ بنابراینمیزانواندازهتجدیدارائه­نشان‌دهندهگزارشگریمالیضعیفاست(باربر،۲۰۰۵).^[۷۷]
ﺑﻪدﻟﻴﻞﺗﻐﻴﻴﺮاتﻣﺴﺘﻤﺮوﻣﺪاوﻣﻲﻛﻪدرﺷﺮاﻳﻂاﻗﺘﺼﺎدیواﺟﺘﻤﺎﻋﻲﺻﻮرتﻣﻲﮔﻴﺮدﻣﻤﻜﻦاﺳﺖﺗﻐﻴﻴﺮدراﺻﻮلوروشﻫﺎیﺣﺴﺎﺑﺪاریﺑﻪﻣﻨﻈﻮرﻫﻤﺎﻫﻨﮓﻛﺮدنواﺣﺪﺗﺠﺎریﺑﺎﺷﺮاﻳﻂﺟﺪﻳﺪﺿﺮورتﻳﺎﺑﺪ . ﻫﻨﮕﺎﻣﻲﻛﻪﻣﺪﻳﺮﻳﺖواﺣﺪﺗﺠﺎریﺑﻪدﻟﻴﻞﺗﻐﻴﻴﺮدرﺷﺮاﻳﻂاﻗﺘﺼﺎدیواﺟﺘﻤﺎﻋﻲپﺗﺼﻤﻴﻢﺑﻪﺗﻐﻴﻴﺮدراﺻﻮلﻳﺎروشﻫﺎیﺣﺴﺎﺑﺪاریﻣﻲﮔﻴﺮدپﺑﺎاﻳﻦﺳﻮالﻣﻮاﺟﻪﻣﻲﺷﻮدﻛﻪاﻳﻦﺗﻐﻴﻴﺮیاﺗﻐﻴﻴﺮاتﭼﮕﻮﻧﻪﺑﺎﻳﺪﮔﺰارشﺷﻮدﺗﺎﻗﺎﺑﻠﻴﺖﻣﻘﺎﻳﺴﻪﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲدورهﻫﺎیﻣﺨﺘﻠﻒﺣﻔﻆﮔﺮدد؟ﺑﺪﻳﻬﻲاﺳﺖﻛﻪﺑﻜﺎرﮔﻴﺮیاﺻﻮلوروشﻫﺎیﺟﺪﻳﺪﺣﺴﺎﺑﺪاریدرﮔﺰارشﻫﺎیﺳﺎﻻﻧﻪﻣﻲﺗﻮاﻧﺪﺑﻪﻋﺪمﻳﻜﻨﻮاﺧﺘﻲﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲدورهﺟﺎریودورهﻫﺎیﮔﺬﺷﺘﻪﻣﻨﺠﺮﺷﻮدوﻗﺎﺑﻠﻴﺖﻣﻘﺎﻳﺴﻪ که یکی از خصوصیات کیفی اطلاعات مالی است راازبینﺑﺒﺮد.ازﻃﺮف دیگرﻧﻤﻲﺗﻮانﺻﺮﻓﺎﺑﻪﺧﺎﻃﺮﺣﻔﻆرﻋﺎﻳﺖﺛﺒﺎتروﻳﻪازﺑﻜﺎرﮔﻴﺮیاﺻﻮلﺟﺪﻳﺪوﺑﻬﺒﻮدﻳﺎﻓﺘﻪﺣﺴﺎﺑﺪاریﭼﺸﻢﭘﻮﺷﻲکرد (کراسی ۲۰۰۳)^[۷۸].طبقاستانداردهایحسابداریایرانصورتهایمالیمنشرشدهیکیاچنددورهقبلممکناستشاملاشتباهاتبااهمیتیباشدکهتصویرمطلوبرامخدوشودرنتیجهقابلیتاتکایصورتهایمالیراکاهشدادهوبهبیاندیگربرکیفیتاطلاعاتمالیتاثیرمنفیداشتهباشدکهاصلاحچنیناشتباهینبایدازطریقمنظورکردنآندرسودوزیانسالجاریانجامگیرد.بلکهبایدباارائهمجددارقامصورتهایمالیسالیاسالهایقبلبهاینمنظوردستیافت .درصورتتغییردررویههایحسابداریارقامسالجاریبرمبنایرویهجدیدمنعکسوارقاممقایسهایسنواتقبلنیزبرمبنایرویهجدیدارائهمجددمیشود.بند ۳۸ استانداردحسابداریشماره ۶ ایرانخاطرنشانمیکنداثرتعدیلاتسنواتیبایدازطریقاصلاحماندهسود(زیان)انباشتهابتدایدورهصورتهایمالی منعکسشودواقلاممقایسهایصورتهایمالینیزبایدارائهمجددگرددمگرآنکهاینامرعملینباشددرچنینشرایطیموضوعبایددریادداشتهایتوضیحیافشاءشودوهمچنینمیزانوماهیتاقلامتشکیلدهندهتعدیلاتسنواتیودلایلتوجیهیتغییردررویههایحسابداریواینامرکهاقلاممقایسهایصورتهایمالیارائهمجددشدهاستیاعملینبودنارائهمجددبایددریادداشتهایتوضیحیافشاءشود.شرکتهاهنگاماصلاحاشتباهاتدورههایگذشتهیاتغییررویههایحسابداریبایدصورتهایمالیمقایسهایراتجدیدارائهکنند.تجدیدارائهصورتهایمالیبرمربوطبودنوتواناتکایاطلاعاتصورتهایمالیاثرمنفیدارد .بااینحالطیسالهایاخیر تجدیدارائه­صورتهایمالیدرشرکتهایپذیرفتهدربورسرواجزیادیداشتهاست(نیکبخت­ورفیعی، ۱۳۹۱). .
یکیازمهمترینویژگیکیفیتاطلاعاتمالی؛اتکاپذیریآناست .طبقمفاهیمنظریگزارشگریمالی،اطلاعاتیاتکاپذیراستکهازاشتباهوتمایلاتجانبدارانهخالیباشد.تحقیقاتیکهپیشتردرایرانانجامگرفتهنشانمیدهدکهدرصدبالاییازشرکتهایایرانیبهدلیلاصلاحاشتباهاتحسابداریصورتهایمالیراتجدیدارائهورقمیراتحتعنوانتعدیلاتسنواتیگزارشمیکنند(سروریمهر؛وکردستانیوهمکاران؛۱۳۸۹).اینموضوعنشانمی­دهدکهاطلاعاتمالیشرکتهاازنظرویژگیعاریازاشتباهبودنموردتردیداستودرحقیقتارائهمجددصورتهایمالیبهصورتشفافوصریحپیاموعلائمیپیرامونقابلاتکانبودنصورتهایمالیدورههایگذشتهوکیفیتپایینآنهاارائهمینماید.بنابراینمتعاقبارائهمجددانتظاراتسرمایهگذاراندرارتباطباجریانهاینقدیآتیونرخبازدهموردانتظارآنهاتغییرمییابد(ژیا؛۲۰۰۶).ﺑﻪﻫﻤﻴﻦدﻟﻴﻞدرﺷﺮاﻳﻄﻲﻛﻪ چنین رویدادهایی رخ می دهدﺷﺮﻛﺖﻧﺎﮔﺰﻳﺮﺑﻪاﻳﺠﺎدﺗﻐﻴﻴﺮاﺗﻲدراﺻﻮلوروﻳﻪﻫﺎیﺣﺴﺎﺑﺪاریﺧﻮداﺳﺖﻛﻪﻣﻨﺠﺮﺑﻪازﺑﻴﻦرﻓﺘﻦﺛﺒﺎتروﻳﻪﻣﻲﺷﻮد. این تغییرات شاملموارد­ذیل است:
۱-ﺗﻐﻴﻴﺮدراﺻﻮلحسابدری
هیات تدوین استانداردهای مالی بیان می­ کند:تغییردر اصول حسابداریﻋﺒﺎرتاﺳﺖازﺗﻐﻴﻴﺮازﻳﻚاﺻﻞﭘﺬﻳﺮﻓﺘﻪﺷﺪهﺣﺴﺎﺑﺪاریﺑﻪاﺻﻞﭘﺬﻳﺮﻓﺘﻪﺷﺪهدﻳﮕﺮﺣﺴﺎﺑﺪاریزﻣﺎﻧﻲﻛﻪدوﻳﺎﭼﻨﺪﻳﻦاﺻﻞﭘﺬﻳﺮﻓﺘﻪﺷﺪهوﺟﻮددارﻧﺪوﻣﻮرداﺳﺘﻔﺎدهﻗﺮارﻣﻲﮔﻴﺮﻧﺪﻳﺎاﺻﻮلﻗﺒﻠﻲﻣﻮرداﺳﺘﻔﺎدهدرﺑﻠﻨﺪﻣﺪتﭘﺬﻳﺮﻓﺘﻪﺷﺪهﻧﻴﺴﺘﻨﺪ.ﺗﻐﻴﻴﺮدرروشﺑﻜﺎرﮔﻴﺮیاﺻﻮلﺣﺴﺎﺑﺪاریﻧﻴﺰدراﺻﻮلﻣﺤﺴﻮبﻣﻲﺷﻮد.
۲-تغییر در برآوردهای حسابداری:
۱-ﺷﺮﻛﺖدرﻧﺘﻴﺠﻪﻛﺴﺐاﻃﻼﻋﺎتﺟﺪﻳﺪوﻳﺎﺑﺮاﺳﺎسﺗﺠﺮﺑﻪﻣﻲﺗﻮاﻧﺪدرﺑﺮآوردﻫﺎیاﻧﺠﺎمﺷﺪهﺗﺠﺪﻳﺪنظر
ﻧﻤﺎﻳﺪ.(کیﺳﻮ، ۱۳۸۴)
۲-ﺗﻐﻴﻴﺮدرواﺣﺪﺗﺠﺎری گزارشگرزﻣﺎﻧﻲﺻﻮرتﻣﻲﮔﻴﺮد کهﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲاراﺋﻪﺷﺪهدردورهﺟﺎری
ازﻧﻈﺮﺷﺨﺼﻴﺖﺣﺴﺎﺑﺪاریﺑﺎﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲاراﺋﻪﺷﺪه­دردورهﻗﺒﻞﻣﺎﻫﻴﺘﺎﻣﺘﻔﺎوتﺑﺎﺷﺪ(ﻧﻮﻳﺴﻲوهمکاران۱۳۷۵)ﻃﺒﻘﻪسومﻫﻢﻛﻪﺑﺎﻋﺚﻣﻲﺷﻮدﺗﻐﻴﻴﺮدرﺣﺴﺎﺑﺪاریاﻟﺰاﻣﻲﺷﻮدوﻟﻲآنراﺑﻪﻋﻨﻮانﺗﻐﻴﻴﺮﺣﺴﺎﺑﺪاریﺑﻪﺣﺴﺎبﻣﻨﻈﻮرﻧﻤﻲﻛﻨﻨﺪ.
۳-.ﺗﻐﻴﻴﺮدرﺻﻮرتﻫﺎی مالی یا اصلاح اشتباه ﺷﻨﺎﺳﺎﻳﻲاﺷﺘﺒﺎهدراﻧﺪازه گیری،دراراﺋﻪﻳﺎاﻓﺸﺎﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﻧﺎﺷﻲازاﺷﺘﺒﺎﻫﺎتﻣﺤﺎﺳﺒﺎﺗﻲ،اﺷﺘﺒﺎهدرﺑﻜﺎرﮔﻴﺮیاﺻﻮلﭘﺬﻳﺮﻓﺘﻪﺷﺪهﺣﺴﺎﺑﺪاریﻳﺎعملی کهﺳﻬﻮادرﺗﻬﻴﻪﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲرویدادهاﺳﺖ(هیات استاندارد های مالی ،۲۰۰۵)
برای گزارش کردن اثرات این تغییرات سه دیدگاه مطرح است (کی سو ۱۳۸۴)
۱-ﻋﻄﻒﺑﻪماسبق:
ﺑﺮﻃﺒﻖاﻳﻦدﻳﺪﮔﺎهدر آغازدورهﺣﺴﺎﺑﺪاریﺑﺎﻳﺪاﺛﺮاﻧﺒﺎﺷﺘﻪﻛﺎرﺑﺮدروشﺟﺪﻳﺪرادرﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﻣﺤﺎﺳﺒﻪﻛﺮد .ﻳﻚﺛﺒﺖاﺻﻼﺣﻲﻣﺮﺑﻮطﺑﻪدورهﻫﺎیﮔﺬﺷﺘﻪدرﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲاﻧﺠﺎمﻣﻲﺷﻮدوﺑﺎﺗﻮﺟﻪﺑﻪروشوروﻳﻪﺣﺴﺎﺑﺪاریﺟﺪﻳﺪﻳﻚﺑﺎردﻳﮕﺮﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﺳﺎلﻫﺎیﮔﺬﺷﺘﻪﺗﻬﻴﻪﺧﻮاﻫﺪﺷﺪ . ﻃﺮﻓﺪاراناﻳﻦﻣﻮﺿﻊﻳﺎدﻳﺪﮔﺎهﺑﺮاﻳﻦﺑﺎورﻧﺪﻛﻪﺗﻨﻬﺎﺑﺎﺗﻬﻴﻪﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲدورهﻫﺎیﮔﺬﺷﺘﻪﻣﻲﺗﻮانﺑﺮاﺳﺎسﺗﻐﻴﻴﺮاتﺻﻮرتﮔﺮﻓﺘﻪدرروﻳﻪﻫﺎوروشﻫﺎیﺣﺴﺎﺑﺪاری،ﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﻗﺎﺑﻞﻣﻘﺎﻳﺴﻪﺗﻬﻴﻪﻛﺮد.اﮔﺮازاﻳﻦروشاﺳﺘﻔﺎدهﻧﺸﻮدﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﺳﺎلﻫﺎیﻗﺒﻞازﺗﻐﻴﻴﺮﺑﺮاﺳﺎسروشﻗﺪﻳﻤﻲﺗﻬﻴﻪﺧﻮاﻫﻨﺪﺷﺪ.درﺳﺎﻟﻲﻛﻪﺗﻐﻴﻴﺮرخدادهاﺳﺖﻛﻞاﺛﺮاتاﻧﺒﺎﺷﺘﻪوﺛﺒﺖاﺻﻼﺣﻲدرﺻﻮرتﺳﻮدوزﻳﺎنﮔﺰارشﻣﻲﺷﻮدودرﺳﺎلﺑﻌﺪﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲراﺑﺮاﺳﺎسروشﺟﺪﻳﺪﺗﻬﻴﻪﻣﻲﻛﻨﻨﺪﺑﺪوناﻳﻦﻛﻪاﺛﺮاﻧﺒﺎﺷﺘﻪ­یﺗﻐﻴﻴﺮ،ﮔﺰارشﺷﻮد.
۲-روشدوره جاری :
ﺑﺮﻃﺒﻖاﻳﻦ دیدگاهاﺛﺮاﻧﺒﺎﺷﺘﻪﻛﺎرﺑﺮدروشﺟﺪﻳﺪﺑﺮﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲرادرآﻏﺎزدورهﻣﺤﺎﺳﺒﻪﻣﻲﻛﻨﻨﺪ . ﺳﭙﺲاﻳﻦﺛﺒﺖاﺻﻼﺣﻲرادرﺻﻮرتﺳﻮدوزﻳﺎنﺳﺎلﺟﺎریﺑﻪﻋﻨﻮانﻳﻚﻗﻠﻢﺧﺎصﺑﻴﻦدوﻋﻨﻮاناﻗﻼمﻏﻴﺮﻣﺘﺮﻗﺒﻪوﺳﻮدﺧﺎﻟﺺﮔﺰارشﻣﻲﻧﻤﺎﻳﻨﺪ . ﻃﺮﻓﺪاراناﻳﻦروشﺑﺮاﻳﻦﺑﺎورﻧﺪﻛﻪﺗﺠﺪﻳﺪﻧﻈﺮدراﻗﻼم
ﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﺳﺎلﻫﺎیﮔﺬﺷﺘﻪﺑﺎﻋﺚﺳﻠﺐاﻋﺘﻤﺎدﺳﺮﻣﺎﻳﻪﮔﺬاران­ازﺻﻮرتﻫﺎی­مالیﻣﻲﺷﻮد .
.
۳-روشﺳﺎلﻫﺎی آینده:
ﺑﺮﻃﺒﻖاﻳﻦدﻳﺪﮔﺎهﻧﺘﻴﺠﻪﻫﺎیﮔﺰارشﺷﺪهﺳﺎلﻫﺎیﻗﺒﻞﺑﻪﻫﻤﺎنصورتﺑﺎﻗﻲﻣﻲﻣﺎﻧﺪوﻫﻴﭻﺗﻐﻴﻴﺮیﺻﻮرتﻧﻤﻲﮔﻴﺮدودرﻣﺎﻧﺪهﻫﺎیاولدورهﻫﻴﭻواردهاصلاحیﺛﺒﺖﻧﻤﻲﺷﻮدوﺑﺮایﺳﺮﺷﻜﻦﻛﺮدنﻣﺒﺎﻟﻎﺑﺪﻫﻜﺎرﻳﺎﺑﺴﺘﺎﻧﻜﺎرﺑﺮرویدورهﻫﺎیﻗﺒﻞﻫﻴﭻاﻗﺪاﻣﻲﺑﻪﻋﻤﻞﻧﻤﻲآﻳﺪ . ﻃﺮﻓﺪاراندﻳﺪﮔﺎهﻣﺰﺑﻮرﺑﺮاﻳﻦﺑﺎورﻧﺪﻛﻪاﮔﺮﻣﺪﻳﺮﻳﺖﺷﺮﻛﺖ،ﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲراﺑﺮاﺳﺎساﺻﻮلﭘﺬﻳﺮﻓﺘﻪﺷﺪهﺣﺴﺎﺑﺪاریاراﺋﻪﻛﻨﺪاﻳﻦﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﻧﻬﺎﻳﻲﺧﻮاﻫﻨﺪبودوﻣﺪﻳﺮﻧﻤﻲﺗﻮاﻧﺪﺑﺎاﻧﺠﺎمﻳﻚﺗﻐﻴﻴﺮروﻳﻪﻫﺎوروشﻫﺎیﺣﺴﺎﺑﺪاریاﻗﺪامﺑﻪﺗﻐﻴﻴﺮدرﻣﻘﺎدﻳﺮﻣﺘﻌﻠﻖﺑﻪﮔﺬﺷﺘﻪﻧﻤﺎﻳﺪ.ﺑﺮاﺳﺎساﻳﻦﺷﻴﻮهاﺳﺘﺪﻻل،ﺛﺒﺖاﺻﻼﺣﻲازﺑﺎﺑﺖاﺛﺮاﻧﺒﺎﺷﺘﻪﻧﺎﺷﻲازﺗﻐﻴﻴﺮروﻳﻪوروشدرﺳﺎلﺟﺎریﻛﺎریﻧﺎﻣﻌﻘﻮلﺧﻮاﻫﺪﺑﻮد.اﺟﺮایﭼﻨﻴﻦروﺷﻲﻣﻘﺎدﻳﺮیﻣﻄﺮحﻣﻲﺷﻮﻧﺪﻛﻪﺑﺎروﻳﺪادﻫﺎیاﻗﺘﺼﺎدیﻳﺎﺳﻮدﺳﺎلﺟﺎریﻫﻴﭻراﺑﻄه­ای ندارند(کی­سو۱۳۸۴).
ﺑﺎﺗﻮﺟﻪﺑﻪدﻳﺪﮔﺎهﻫﺎیﻣﻄﺮحﺷﺪهدرﺑﺎﻻوهمچنین تعریف استاندارد حسابداری ۱۵۴ هیات استانداری حسابداری تجدید ارائه بدین صورت که این استاندارد تجدید ارائه رافرآیند بازنگری در صورت های مالی قبلی منتشر شده جهت منعکس کردن اثر اصلاح اشتباه صورت گرفته در صورتهای مالی میداند .ﺗﻨﻬﺎدرروشاولاﺳﺖﻛﻪﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﺑﺎﻳﺪاراﺋﻪﻣﺠﺪدﺷﻮد.
۲-۶-۱-دلایل تجدید ارائه صورتهای مالی
درﻣﺘﻮنﺣﺴﺎﺑﺪاریدﻻﻳﻞﻣﺨﺘﻠﻔـﻲﺑـﺮایﺗﺠﺪﻳـﺪاراﺋﻪﺻﻮرتﻫﺎیﻣﺎﻟﻲﺑﻴﺎنﮔﺮدﻳـﺪهﻛـﻪﺑﻴﺸـﺘﺮدارایراﺑﻄﻪ